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Nachgefragt...

Nachgefragt… (Wie) funktionieren Darlehensverträge zwischen nahestehenden Personen?

Immer wieder wird innerhalb der Familie finanziell unter die Arme gegriffen. Das ist auch mehr als verständlich, gerade wenn z.B. Eltern über ausreichende Vermögenswerte verfügen und ihren Kindern gerade in den ersten Jahren nach der Ausbildung mit einem beruflichen Start bei einem der elterlichen Herkunft entsprechenden Lebensstil ermöglichen.

Damit man nicht schenkungsteuerbare und -pflichtige Zuwendungen auslöst, werden solche (temporäre) Hilfsaktionen häufig über Darlehen gelöst. Gleiches sieht man, wenn Eltern mit Kindern gemeinsam Vermögenswerte erwerben wollen, bei denen der Anteil der Kinder die steuerlichen Freibeträge übersteigt. Sofern die Kinder also den darüberhinausgehenden Teil „finanzieren“ müssen, stellt sich die Frage, warum Zinsen an fremde Dritte und nicht besser an Familienmitglieder, die ohne Not über das nötige Kleingeld verfügen, gezahlt werden sollen.

Ein weiterer Anwendungsfall eines Darlehens zwischen nahestehenden Personen sind die Fälle, in denen sich ein Mehrheitsgesellschafter ein Darlehen aus seiner Kapitalgesellschaft gewährt. Letzteres passiert häufig, wenn ein operatives Unternehmen, welches über eine Holding GmbH gehalten wurde, aus dieser Holding heraus verkauft wurde und dann die dort zufließenden liquiden Mittel den wesentlichen Teil des Vermögens des Gesellschafters darstellen.

In all diesen Fällen ist aber zu berücksichtigen, dass die Finanzverwaltung bei solchen Näheverhältnissen befürchtet, dass diese als „Ersatz“ für einen sonst steuerpflichtigen Sachverhalt gewählt werden und für eine steuerliche Akzeptanz sehr genau hinsieht.  Sind die zugrundeliegenden Darlehensverhältnisse nicht fremdüblich ausgestaltet und werden so auch gelebt und durchgeführt, drohen negative steuerliche Folge.

Leider erleben wir derzeit, dass gerade im Rahmen von Betriebsprüfungen bei GmbHs aber auch von betriebsnahen Veranlagungen bei vermögenden Privatpersonen ein besonderer Fokus auf der Prüfung von solchen Darlehensverträgen liegt und auch steuerstrafrechtliche Folgen seitens der Finanzverwaltung schneller als man denkt in den Blick genommen werden.

Klare und saubere vertragliche Dokumentation

Auch wenn Darlehensverträge in vielen Fällen auch mündlich zivilrechtlich wirksam geschlossen werden können, ist eine schriftliche Niederlegung dringend zu empfehlen. Das einerseits, weil fremde Dritte dies grundsätzlich auch tun würden und zum anderen auch aus Gründen der Nachweis- und Dokumentationsfunktion nicht nur innerhalb der Familie, sondern auch gegenüber der Finanzverwaltung. So ist ein Mindestmaß an fremdüblichen Regelungen wichtig, die man nur dokumentieren kann, wenn man sie schriftlich niederlegt.

Im Falle von Darlehen an einen beherrschenden Gesellschafter ist zur steuerlichen Akzeptanz eine vor Auszahlung schriftliche Unterzeichnung eines Darlehensvertrages nicht nur empfehlenswert, sondern zwingend erforderlich. Ansonsten liegt eine sog. verdeckte Gewinnausschüttung vor mit den entsprechenden kapitalertragsteuerlichen Folgen. Die ausgereichte Summe unterliegt damit der Kapitalertragsteuer in Höhe von 25% zzgl. Solidaritätszuschlag und ggfs. Kirchensteuer. Leider wird dies im „Leben“ eines Alleingesellschafters häufig in der Eile vergessen: man macht ja eh alles mit sich selbst aus!

Aspekt der Fremdüblichkeit und Empfehlungen

Das Zauberwort im Steuerrecht lautet „Fremdüblichkeit“. Diese wird angenommen, wenn der Darlehensvertrag hinsichtlich Laufzeit, Art und Zeit der Rückzahlung sowie der Zinstilgungsvereinbarungen dem entspricht, was zwischen Darlehensnehmern und Banken üblicherweise vereinbart wird. Zudem muss der Vertrag zivilrechtlich wirksam sein und tatsächlich durchgeführt werden.

Die Finanzverwaltung sieht bei der oben genannten Art von Darlehensverträgen aufgrund des Näheverhältnisses der Beteiligten untereinander zuweilen besonders genau hin. Diskussionen zur Fremdüblichkeit in der Veranlagung oder Betriebsprüfung sind daher keine Seltenheit.

Häufig sieht man sehr niedrige und endfällige Zinsen, keine Bestimmung zu Annuitäten und sehr hohe Sondertilgungsmöglichkeiten ohne Vorfälligkeitsentschädigung bei gleichzeitig fehlenden Sicherheiten usw. Es ist nicht erforderlich, dass alle fremdüblichen Aspekte wie in einem Vertrag mit einer Drittbank vereinbart werden. Aber die Summe muss stimmen. So ist es nicht ausgeschlossen, ein Darlehen zwischen nahestehenden Personen endfällig zu tilgen, evtl. sollten hier aber bei der Bemessung des Zinssatzes gewisse Zuschläge angedacht werden. Ein fremdüblicher Zins kann zum einen gut durch die Einholung zweier Fremdbankenangebote für den Finanzierungsanlass belegt werden, in deren Rahmen sich dann der „private“ Kredit bewegt.

Zudem kann zur Ermittlung der Zinshöhe nach Auffassung der Rechtsprechung, die MFI-Zinsstatistik der Europäischen Zentralbank herangezogen werden. Besonders interessant, auch aus wirtschaftlicher Sicht, ist hier der sog. Margenteilungsgrundsatz, dessen Anwendbarkeit zuletzt 2023 vom Bundesfinanzhof bestätigt wurde. Nach dem Margenteilungsgrundsatz ist der Zinssatz als fremdüblich zu beurteilen, wenn er sich in dem Rahmen hält, in dem sich private Darlehensgeber und -nehmer die bankübliche Marge zwischen Soll- und Habenzinsen teilen. Dies hat den Vorteil, dass der Zinssatz im Vergleich zu Drittdarlehen teilweise deutlich reduziert werden kann. Dadurch können sich gegenüber einer Bank als Darlehensgeberin günstigere Finanzierungsmöglichkeiten ergeben.

Wichtig ist aber auch, ob eine Rückzahlung des Darlehens wahrscheinlich ist. So kann ein Darlehen eines Alleingesellschafters, der alles Vermögen in der das Darlehen auszahlenden GmbH hat, kritisch sein. Hier sollten zum einen andere potenzielle Einkunftsquellen bestehen und auch ist eine regelmäßige Tilgung z.B. durch offene Gewinnausschüttungen und in diesem Zug erfolgenden Verrechnungen erfolgen.

Steuerliche Folgen

Werden diese Punkte nicht beachtet, drohen teils empfindliche steuerliche Folgen. Im schlimmsten Fall wird der Darlehensvertrag als solcher steuerlich nicht anerkannt. Das hat zur Folge, dass bei Darlehen zwischen Angehörigen die gesamte Darlehenssumme als Schenkung gilt, sodass ggf. Schenkungsteuer anfallen kann oder Freibeträge ungewollt ausgereizt werden. Auch ein (anteiliger) Verzicht auf die Zinszahlung, z.B. durch einen zu niedrigen Zinssatz, birgt, neben dem Zufluss der Zinsen, auf die gleichzeitig verzichtet wird, beim Darlehensgeber, das Risiko einer ungewollten Schenkung.

Bei Darlehen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft geht die Finanzverwaltung bei zu hohem (Gesellschafter als Darlehensgeber) oder zu niedrigem (Gesellschaft als Darlehensgeber) Zinssatz ebenfalls von einer verdeckten Gewinnausschüttung in Höhe der Differenz zum fremdüblichen Zinssatz aus. In jedem Fall unterliegen die (fingierten) Zinseinkünfte beim Darlehensgeber der Ertragsteuer, ohne dass dieser (nämlich mangels richtiger Dokumentation im Darlehensvertrag) die entsprechende Liquidität in Gestalt der (richtigen) Zinsen hat.

Besondere Vorsicht ist bei einer Darlehensvergabe an eine Kapitalgesellschaft zudem geboten, da bei Näheverhältnissen (z.B. Mehrheitsgesellschafter) nicht die Kapitalertragsteuer, sondern die tarifliche Einkommensteuer veranschlagt wird, sodass je nach Steuerklasse bis zu 45 % besteuert werden. Dies ist in die Kalkulation der Vorteilhaftigkeit solcher Darlehen und im Rahmen der Steuererklärung des Darlehensgebers einzudenken.

Fazit und mögliche Handlungsempfehlungen

Wesentlich für eine „Haltbarkeit“ solcher Verträge auch vor der Finanzverwaltung ist es also, die steuerlichen Aspekte sorgfältig zu berücksichtigen. Angesichts der Komplexität und der bereits bestehenden Vielzahl von BFH-Urteilen und den dort zu beobachtenden Entwicklungen in der Rechtsprechung zu diesem Thema ist eine ganzheitliche fachliche Beratung unbedingt empfehlenswert. Dies gilt umso mehr als sich aktuell das Zinsumfeld das erste Mal seit langen Jahren „bewegt“ und verändert.

Aus diesen Gründen und auch der Beobachtung einer zunehmenden Sensibilisierung der Finanzverwaltung empfehlen wir alte Verträge neu anzuschauen und angesichts steigender Fremdvergleichszinsen eine Umschichtung von Darlehensverhältnissen auch im Kreise nahestehender Personen zu überdenken. 

Dr. Maren Gräfe ist Partnerinnen bei gkn Gräfe Klümpen-Neusel Rechtsanwälte Steuerberater und Kooperationspartnerinnen von ebel&team. Co-Autoren: Andreas Wildgruber und Katharina Weidmann. Foto von Sonja Herpich.